РЕШЕНИЕ ВАС РФ ОТ 8 ОКТЯБРЯ 2010 ГОДА

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе председательствующего судьи Бациева В.В., судей Завьяловой Т.В. и Поповченко А.А. рассмотрел в судебном заседании заявление индивидуального предпринимателя Пугачева Виктора Андреевича о признании недействующим пункта 13 и подпункта 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.
Протокол судебного заседания вела секретарь судебного заседания Новикова О.В.
В судебном заседании приняли участие представители:
от индивидуального предпринимателя Пугачева Виктора Андреевича - Весенин С.Н. (по доверенности от 24.03.2010),
от Министерства финансов Российской Федерации - Дугин А.С. (по доверенности от 31.12.2009 N 01-06-08/189), Нерубайло И.В. (по доверенности от 31.12.2009 N 01-06-08/191),
от Федеральной налоговой службы - Злобин А.В. (по доверенности от 19.07.2010 N ММВ-29-7/313), Чугунова Ю.М. (по доверенности от 09.06.2010 N ММВ-29-7/262).

Суд установил:

Индивидуальный предприниматель Пугачев Виктор Андреевич (далее - заявитель) обратился в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о признании недействующим пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок учета доходов и расходов), утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Приказ).

В обоснование названного требования заявитель указал, что установленные оспариваемым пунктом 15 Порядка учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей, применяющих кассовый метод, особенности учета расходов, определяющие период их признания для целей налогообложения моментом получения дохода (что влечет невозможность учета понесенных для изготовления продукции затрат в периоде их осуществления в случае, если произведенная продукция не была в этом периоде реализована и оплачена покупателями), не соответствуют пункту 1 статьи 221, статье 273 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Статья 273 Кодекса, регламентируя для организаций порядок признания доходов и расходов при кассовом методе, не устанавливает положений, определяющих момент учета понесенных расходов датой получения соответствующего дохода. По мнению заявителя, Министерство финансов Российской Федерации и Министерство Российской Федерации по налогам и сборам, определяя порядок признания расходов для индивидуальных предпринимателей (которые в силу пункта 13 Порядка учета доходов и расходов обязаны применять кассовый метод учета), не учли положения статьи 273 Кодекса, подлежащие применению к индивидуальным предпринимателям согласно пункту 1 статьи 221 Кодекса, и, соответственно, необоснованно установили дополнительное условие для определения момента признания расходов, а именно - получение дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены.
Учитывая изложенные основания заявленного требования, заявитель в ходе рассмотрения дела уточнил его и просил суд признать недействующими подпункты 1 - 3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов. Кроме того, поскольку оспариваемые положения, определяя особенности учета расходов при кассовом методе, основываются на пункте 13, устанавливающим обязательность применения индивидуальными предпринимателями данного метода учета, заявитель также дополнительно просил признать недействующим пункт 13 Порядка учета доходов и расходов.
Уточнение предмета рассматриваемого требования в силу пункта 1 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является правом заявителя, и суд принимает данное уточнение.
Таким образом, с учетом сделанного уточнения требований заявителем оспариваются пункт 13 Порядка учета доходов и расходов, предписывающий применение индивидуальными предпринимателями кассового метода учета доходов и расходов, а также подпункты 1 - 3 пункта 15 данного Порядка, определяющие особенности учета расходов, а именно то, что:
- стоимость приобретенных материальных ресурсов подлежит включению в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (подпункт 1);
- расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, подлежат учету при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах (подпункт 2);
- в случае, когда деятельность носит сезонный характер, т.е. затраты зависят от времени года и природно-климатических условий (например, сельскохозяйственная деятельность), а также в других случаях, когда затраты произведены в отчетном налоговом периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы (подпункт 3).
Министерство финансов Российской Федерации, возражая против заявленного требования, указывает на принятие оспариваемого Приказа в рамках полномочий, предоставленных пунктом 2 статьи 54 Кодекса. Законодатель, не урегулировав в Кодексе порядок признания доходов и расходов индивидуальными предпринимателями, делегировал право на определение этого порядка Министерству финансов Российской Федерации. Оспариваемые положения пункта 15 Порядка учета доходов и расходов, определяя период учета расходов датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены, соответствуют пункту 1 статьи 221 Кодекса, в силу которого признание фактически понесенных и документально подтвержденных расходов возможно лишь при условии непосредственной связи этих расходов с полученным доходом. Таким образом, определение периода признания расходов датой получения соответствующего дохода соответствует указанному условию о непосредственной связи расходов и доходов. Ссылку заявителя на статью 273 Кодекса Министерство финансов Российской Федерации полагает необоснованной, поскольку пункт 1 статьи 221 Кодекса, регулируя вопрос применения индивидуальными предпринимателями профессиональных налоговых вычетов, отсылает к главе "Налог на прибыль организаций" только в части определения состава учитываемых расходов, но не момента их признания.
Указанные доводы также приведены и в возражениях Федеральной налоговой службы.