Облагается ли НДС предоставление питания работникам?

Вопрос об исчислении и уплате НДС при предоставлении питания работникам в правоприменительной практике обсуждается давно. Однако, в настоящее время однозначного решения так и не получил.  Во многом это обусловлено тем, что позиция фискальных органов и налогоплательщиков по данному вопросу принципиально расходится. Не имеют единого подхода и арбитражные суды.

Позиция фискальных органов по данному вопросу в целом сводится к двум ключевым выводам:

§   стоимость бесплатного питания (обедов), предоставляемого организацией своим работникам (в том числе за счет заработной платы) подлежит включению в налоговую базу по НДС, поскольку возникает объект налогообложения в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ;

§объект налогообложения по НДС не возникает, в случае если продукты питания или лечебно – профилактическое питание предоставляются работникам в соответствии с трудовым законодательством России и затраты по приобретению продуктов питания, а также по изготовлению лечебно – профилактического питания относятся на расходы по производству и реализации продукции.

Так, например, в Письме № 03-07-11/33013 от 8 июля 2014 г. Минфин РФ рассмотрел вопрос о применении НДС при бесплатном предоставлении работникам питания (обедов) в столовой организации. По результатам рассмотрения было отмечено, что «предоставление организацией на безвозмездной основе питания (обедов) работникам организации является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость». В обоснование своей позиции фискальное ведомство сослалось на положения подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Данная норма определяет объект налогообложения по НДС как «операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг)». Соответственно, по мнению Минфина РФ, бесплатное предоставление питания (обедов) в столовой работникам организации рассматривается как реализация, подлежащая налогообложению.

Аналогичный вывод Минфин РФ сделал в своем Письме № 03-04-05/5487 от 11 февраля 2014 г. Аналогичная позиция содержится в Письме УФНС РФ по г. Москве № 16-15/123500 от 27 ноября 2013 г.

В Письме № 03-07-15/52270 от 16 октября 2014 г. Минфин РФ рассмотрел ситуацию, при которой организация предоставляла питание работником за счет заработной платы. По результатам рассмотрения вопроса Минфин РФ отметил: «…предусмотренная коллективным договором передача работодателем работникам продуктов питания, стоимость которых возмещается работниками путем удержания из заработной платы, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. При этом суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные работодателю при приобретении этих продуктов питания, подлежат вычету в порядке, предусмотренном ст.ст. 171 и 172 Кодекса». При этом, в рассматриваемом случае Минфин РФ опирается на правоприменительную практику ВАС РФ, а именно на п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость». В данном судебном акте ВАС РФ исходит из того, что «не являются объектом налогообложения операции по бесплатному предоставлению налогоплательщиком своим работникам предусмотренных трудовым законодательством гарантий и компенсаций в натуральной форме (например, при наличии вредных и (или) опасных условий труда)».

Аналогичный вывод сделан в Письме УФНС РФ по г. Москве № 16-15/22410 от 03.03.2010 г.

Позицию фискальных органов поддерживают и некоторые федеральные арбитражные суды.

В настоящее время имеется ряд судебных актов, в которых суд указывает, что «безвозмездная передача работникам обедов собственного производства является… реализацией и в силу положений ст. 146 НК РФ подлежит обложению НДС». Например, такой вывод, сделан в Постановлении ФАС Северо-Западного округа по делу № А56-67881/2012 от 18 августа 2014 г. Аналогичной позиции придерживается и ФАС Московского округа в Постановлении от 27.04.2009 г. № КА-А40/3229-09-2 по делу № А40-34660/08-35-115, а также некоторые другие правоприменители.

Учитывая устойчивую отрицательную позицию фискальных органов по данному вопросу, неприменение НДС при бесплатном предоставлении работникам обедов неизбежно приведет к конфликту, который будет разрешаться в арбитражном суде.

Между тем, не все так однозначно. Налогоплательщики в своем большинстве данный подход фискальных органов не разделяют, опираясь на законодательство России и правовую позицию некоторых арбитражных судов.

Нужно сказать, что НК РФ непосредственно вопрос о необходимости применения НДС при предоставлении питания работникам не решает. Поэтому, обосновать правильность своей позиции можно опираясь на лишь на общие положения кодекса, регулирующие требования к объекту налогообложения, а также на нормы трудового законодательства России.

Практика показывает, что в обоснование своей позиции налогоплательщики не без оснований ссылаются на отсутствие в рассматриваемой ситуации объекта налогообложения по подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, в том числе и в ситуации, когда предоставление такого питания не обусловлено требованиями трудового законодательства России.

Позиция налогоплательщиков основана на том, что в данном случае имеют место не гражданско – правовые отношения, а трудовые отношения по созданию для собственных сотрудников нормальных условий труда. Для обоснования своей позиции необходимо предусмотреть в локальных нормативных актах, в частности, коллективном договоре, а также в трудовом договоре с работником обязанность работодателя по обеспечению работников питанием. Объект налогообложения по НДС не возникает также, если организация учитывает соответствующие затраты в расходах на оплату труда при исчислении налога на прибыль. Неиспользование права на включение спорных затрат в состав расходов или их неправильное отражение в бухгалтерском и налоговом учете не приводит к возникновению объекта налогообложения НДС.

Вот как эту ситуацию оценивают арбитражные суды.

ФАС Московского округа в Постановлении от 02.07.2014 г. № Ф05-6369/2014 отметил: «предоставление заявителем бесплатного питания для своих работников урегулировано коллективным договором и данные отношения отнесены к сфере трудовых отношений, а не гражданско-правовых, не связаны и не являются реализацией услуг, в связи с чем отсутствует объект налогообложения по НДС».

Похожий вывод сделал ФАС Западно – Сибирского округа в Постановлении от 17 июня 2013 г. по делу № А03-7961/2012.  По мнению суда: «суды, руководствуясь положениями статей 39, 146 НК РФ, статьи 131 Трудового кодекса Российской Федерации…, сделали обоснованный вывод, что отношения по обеспечению работников питанием в счет оплаты труда являются трудовыми, а не гражданско-правовыми, горячее питание осуществлялось Обществом в рамках обязательств по исполнению заключенного коллективного договора. В рассматриваемом случае, учитывая специфику организации питания, налоговым органом не доказано наличие объекта налогообложения по НДС».

ФАС Московского округа в Постановлении от 6 апреля 2012 г. по делу № А40-65744/11-90-285 указывает: «Поскольку заявитель перечисленные расходы относил на расходы на оплату труда и принимал их в целях налогообложения прибыли, облагаемая база по НДС в данном случае отсутствует».

Несколько иначе обосновывается возможность не применять НДС, когда предусмотренное коллективным/трудовым договором предоставление бесплатного питания сотрудникам, приобретено у сторонних организаций. Например, имеет место заказ питания (обедов) в офис. В таком случае объект налогообложения НДС не возникает. Этот способ, как показывает правоприменительная практика, является наиболее безопасным с точки зрения налогообложения.

Таким образом, налогоплательщик в части применения НДС в рассматриваемой ситуации стоит перед выбором. Включение стоимости бесплатного питания в базу по НДС безусловно исключает риск возникновения налоговых споров. В противном случае, налогоплательщику нужно приготовиться к разрешению конфликтной ситуации в арбитражном суде. При этом, учитывая разницу в подходе к разрешению рассматриваемого вопроса нельзя однозначно рассчитывать на положительное решение в арбитражном суде.