Учет расходов на ГСМ

     Для компаний, которые имеют автомобили, сталкиваются с проблемой учета горюче-смазочных материалов. При этом одни компании устанавливают нормы расхода топлива исходя из Распоряжения Минтранса РФ от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", другие исходя из норм расхода, установленных в ПТС или на основании фактического расхода. Однако вопрос утверждения и использования норм ГСМ и их учета в компании остается открытым. 
 
Утверждение норм расхода ГСМ
 
     Согласно нормам пп.11 п.1 ст.264 НК РФ расходы на ГСМ и топливо относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При этом в Письме от 10.06.2011 N 03-03-06/4/67 Минфин России разъяснил, что организация может учитывать расходы на приобретение горюче-смазочных материалов либо в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов.
     В письме Минюста России от 21.09.2009 N 03-2609 предписано руководствоваться нормами расхода топлив и ГСМ, утвержденные Минтрансом. В более позднем письме Минфина от 10.06.2011 N 03-03-06/4/67 указано, что если Минтрансом России не утверждены нормы расхода топлив для соответствующей автомобильной техники, то руководитель организации может ввести в действие своим приказом нормы, разработанные по индивидуальным заявкам в установленном порядке научными организациями. Однако в 2013 году в Письме Минфина России от 30.01.2013 N 03-03-06/2/12 указывается, что Налоговым кодексом РФ не предусмотрено нормирование расходов на содержание служебного транспорта. 
     В этой связи компании рекомендуется утвердить приказом нормы топлива и ГСМ и сделать приказ приложением к учетной политике.
 
Документальное подтверждение норм расхода ГСМ
 
          Документальным подтверждением установления норм расхода ГСМ в компании будут следующие документы:
- приказ об утверждении норм расхода топлива и ГСМ;
- учетная политика компании.
         Кроме того, требуется документально подтвердить сам расход топлива и ГСМ:
Авансовые отчеты, кассовые чеки, накладные и прочие документы, подтверждающие факт приобретения ГСМ, не могут служить основанием для списания ГСМ в состав расходов в бухгалтерском и налоговом учете
Таким подтверждающим документом будет являться путевой лист.
       При этом в  Постановлении Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 установлено несколько форм путевых листов в зависимости от вида автомобиля:
- 3 "Путевой лист легкового автомобиля";
- 3 спец "Путевой лист специального автомобиля";
- 4 "Путевой лист легкового такси";
- 4-С "Путевой лист грузового автомобиля";
- 4-П "Путевой лист грузового автомобиля";
- 6 "Путевой лист автобуса";
- 6 спец "Путевой лист автобуса необщего пользования";
- 8 "Журнал учета движения путевых листов".
       Необходимость оформления путевого листа подтверждается и мнением Минфина.
Так, в Письме ФНС РФ от 16.07.2010 N ШС-37-3/6848 "О порядке признания в целях исчисления налога на прибыль расходов на ГСМ" ведомство отмечает, что формы первичной документации для учета работы автомобильного транспорта утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78. Установленные указанным документом формы первичных учетных документов по учету работы транспортных средств (N ЭСМ-2 "Путевой лист строительной машины", N 3 "Путевой лист легкового автомобиля", N 3 спец. "Путевой лист специального автомобиля", N 4-С "Путевой лист грузового автомобиля" и др.) содержат строки для всей информации, необходимой для идентификации перевозки и определения ее параметров, в том числе и показатели спидометра.
     Вместе с тем, отметим, что в соответствии с новым законом «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ компаниям предоставлено право самостоятельно разрабатывать формы первичных документов. Однако согласно статье 9 Закона они должны содержать обязательные реквизиты. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:
1) наименование документа;
2) дата составления документа;
3) наименование экономического субъекта, составившего документ;
4) содержание факта хозяйственной жизни;
5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;
7) подписи лиц.
        В случае отсутствия соответствующих реквизитов компании придется доказывать свою правоту в суде.
В этой связи подтвердить расход ГСМ возможно либо с помощью путевого листа либо на основании иного первичного документа, разработанного компанией и содержащего все необходимые реквизиты. При этом следует отметить, что компания могла разрабатывать путевые листы самостоятельно и ранее. В письме Минфина от 25.08.2009 N 03-03-06/2/161 <О применении самостоятельно разработанных бланков путевых листов> ведомство также указывало, что путевой лист, содержащий обязательные реквизиты, утвержденные вышеуказанным Приказом, может являться одним из документов, подтверждающих расходы на приобретение горюче-смазочных материалов. С данным мнением солидарны и суды в постановлениях ФАС Московского округа от 19.03.2012 по делу N А40-64845/11-107-280, ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2012 по делу N А42-3168/2011. Однако в последнем решении суд отдельно указал, что форма путевого листа, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, является обязательной только для автотранспортных организаций.
      Однако часто на практике данные путевых листов не совпадают с показателями спидометра или же количеством бензина в баке.      Это можно объяснить просто:
- водитель поехал по заданию руководителя в нерабочее время;
- водитель использовал автомобиль в выходной день;
- автомобиль использовался для  поездок за город к предполагаемым контрагентам;
- невнимательность водителя.
        Но за такими неточностями и расхождениями нужно следить.
При этом компания может подстраховаться и подготовить оправдательные документы. Например, можно своевременно оформить приказ о работе в выходной и праздничный день и выписать путевой лист, подготовить приказ на встречу контрагентов и смету на представительские расходы, обосновав использование автомобиля необходимостью проведения переговоров. Правомерность таких действий подтверждена и в судебной практике - Постановление ФАС УО от 12.10.2010 N Ф09-8425/10-С3. Судебные органы даже могут встать на сторону налогоплательщика в случае выявления недостатков в маршруте следования автомобиля. Так, в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.06.2012 N 09АП-12355/2012-АК суд отметил, что недостатки в оформлении путевых листов не означают невозможности признания расходов. А налогоплательщик не обязан фиксировать маршрут следования автомобиля.
 
 
Как учесть расходы на ГСМ в повышенном размере?
 
 
        К сожалению, не многие компании знают и пользуются возможностью учета расходов на ГСМ в повышенном размере. 
Вместе с тем, такая возможность предусмотрена в распоряжении Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р.
        Нормы расхода топлив могут повышаться при работе автотранспорта в следующих условиях:
- в зимнее время года (в зависимости от климатических районов страны) - на 5% - 20%;
- на дорогах общего пользования в горной местности (в зависимости от высоты над уровнем моря) - до 20%;
- на дорогах общего пользования со сложным планом (в зависимости от категории дороги) - до 30%;
- в городах (в зависимости от количества жителей) - до 25%;
- при частых технологических остановках, связанных с погрузкой и выгрузкой, - до 10%;
- при перевозке нестандартных, крупногабаритных, тяжеловесных, опасных грузов, грузов в стекле и т.д. с пониженной скоростью - до 35%;
- при обкатке новых автомобилей и вышедших из капремонта - до 10%;
- при использовании кондиционера или установки "климат-контроль" при движении автомобиля - до 7% от базовой нормы.
Таким образом, с целью регулирования расхода топлива следует установить различные режимы расхода в зависимости от использования автомобиля. Эти нормы устанавливаются руководителем предприятия.
     Если же нормы расхода ГСМ в распоряжении Минтранса отсутствуют или же компания устанавливает нормы на основании техпаспорта.  Согласно Письму Минфина РФ от 14.01.2009 N 03-03-06/1/6 при установлении норм следует руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина РФ от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61 в отношении автомобилей марки "ВАЗ-217030", на которые Минтрансом России не утверждены нормы расхода топлив.
       Так, применительно к данному автомобилю, согласно техническим характеристикам установлен следующий расход топлива:
 
РАСХОД ТОПЛИВА, Л/100 КМ
при 90 км/ч 5.6
по ездовому циклу 7.2
в городском цикле 9.8
Ёмкость топливного бака, л 43

 

 

       Как видно из установленных норм, возможно регулировать расход в зависимости от используемого цикла, так в городском цикле расход будет больше. При этом можно скорректировать нормы расхода с учетом сезона.

        При этом очень важно правильно учесть расход топлива в бухгалтерском учете.

 

Налоговый учет расхода ГСМ

 

       Приобретение и расход ГСМ принимаются в налоговом учете в качестве расходов.

Налогоплательщики вправе учитывать расходы на приобретение ГСМ:

- либо в составе материальных расходов на основании пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ;

- либо в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, как расходы на содержание служебного транспорта на основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.

      Порядок учета расхода для целей налогообложения будет зависеть от:

- производственного назначения транспорта;

- порядка использования транспорта в организации.

     Например, автотранспорт может учитываться для доставки материалов и товаров заказчику, в этом случае расходы учитываются в составе материальных расходов. Если же автомобиль эксплуатируется для поездок руководства или бухгалтера в банк и обратно, для поездок в налоговую и органы власти, то в этом случае расходы будут учитываться в составе прочих расходов. Однако данные особенности целесообразно закрепить в учетной политике. 

      При этом списание израсходованного топлива и ГСМ производится на основании путевых листов и актов.

 

Бухгалтерский учет расхода ГСМ

 

       В бухгалтерском учете расходы на приобретение топлива и горюче-смазочных материалов будут отражаться в зависимости от того, каким образом приобретается топливо.

        Рассмотрим две ситуации.

1. Компания дает денежные средства сотруднику и он приобретает на эти средства топливо на заправке;

2. Компания приобретает топливо на АЗС по безналичному расчету, когда топливо привозится в компанию и хранится в специально оборудованном резервуаре (на автопредприятии) или же компания платит определенную сумму, а сверку проводит в конце месяца. 

       Кроме того, могут использоваться и иные формы оплаты:

- по талонам;

- по топливным картам с постоплатой и т.д.

В первом примере работник приобретает топлива в месяц на 6 018 рублей (НДС – 918 рублей).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки.

Дебет Кредит Сумма Операция
71 50 6018 Выданы денежные средства через кассу подотчетному лицу
10 71 5100 Принято к учету топливо
19 71 918 Отражен НДС
68 19 918 НДС принят к вычету
 

 

При этом средства работнику будут выдаваться под отчет на основании авансового отчета.

Если же топливо оплачивается по безналичному расчету, то в бухгалтерском учете будут осуществляться следующие проводки.

Дебет Кредит Сумма Операция
60 51 6018 Оплачены ГСМ через расчетный счет

 

     Приобретаемые ГСМ должны быть оприходованы по дебету счета 10 "Материалы", на субсчете 10-3 "Топливо". Кроме того, ГСМ могут быть отражены на таких счетах, как  15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". В этом случае принятие к учету ГСМ на субсчете 10-3 осуществляют по учетной стоимости (в корреспонденции с кредитом счета 15), а фактические затраты, связанные с приобретением ГСМ, собирают по дебету счета 15 и по итогам каждого месяца выявляют отклонения между фактическими и учетными ценами.

     Списание расходов на ГСМ будет зависеть от использования автомобиля:

- на счете 44 отражаются "Расходы на продажу", в случае если автомобиль используется для доставки продукции, товаров;

- на счете 26 "Общехозяйственные расходы" учитываются расходы на использование автомобиля для административного персонала, например, если автомобиль используется главным бухгалтером или генеральным директором;

- на счете 20 "Основное производство" будут учитываться расходы, если автомобиль используется для перевозки пассажиров, например, в такси, или грузов.

     Эти особенности также следует отразить в учетной политике компании.

    В заключении следует отметить, что учет расходов на ГСМ всегда вызывал споры в отношении установления норм расхода, документального оформления, а также использования повышенных коэффициентов по расходу ГСМ. Однако во избежание споров следует четко следить за учетом данных расходов.