Возврат товара: документооборот, учет в разных ситуациях

Особенности документооборота при возврате товара
 
 
     
    Потребитель в случае обнаружения в товаре недостатков, если они не были оговорены продавцом, вправе потребовать незамедлительного безвозмездного устранения недостатков товара или возмещения расходов на их исправление потребителем или третьим лицом (абз. 5 п. 1 ст. 18 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей").
        Случаи возврата товара установлены в Гражданском кодексе (глава 30). К ним относятся следующие:
• если продавец не передает или отказывается передать покупателю относящиеся к товару принадлежности или документы, которые он должен передать в соответствии с законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи (ст. 464 ГК РФ);
• если продавец передал в нарушение договора купли-продажи покупателю меньшее количество товара, чем определено договором, покупатель вправе потребовать передать недостающее количество товара либо отказаться от переданного товара. (п.1 ст.466 ГК РФ);
• если продавец передал покупателю товары в ассортименте, не соответствующем договору, покупатель вправе отказаться от их принятия (ст. 468 ГК РФ);
• при существенном нарушении требований к качеству товаров или части товаров, входящих в комплект (п. 2 и 4 ст. 475 ГК РФ);
• в случае передачи некомплектного товара, если продавец в разумный срок не выполнил требования покупателя о доукомплектовании товара (п. 2 ст. 480 ГК РФ);
• если подлежащий затариванию и (или) упаковке товар передается покупателю без тары и (или) упаковки либо в ненадлежащей таре и (или) упаковке  (ст. 482 ГК РФ).
 
       На практике возможны некоторые варианты возврата товара:
- возврат всей партии товара (например, в случае поставки всей партии некачественного товара);
- возврат части партии товара (например, при поставки пересортицы).
Сам же возврат может осуществляться в различные периоды:
- в период реализации товара (например, если  бракованный товар был сразу обнаружен и возвращен по акту);
- в ином периоде (например, если возврат товара осуществляется в ином периоде).
 
       Возврат товара может осуществляться на основании следующих документов:
- акт об обнаружении недостатков товара;
- претензия.
 
      Данные документы оформляются в свободной форме. Вместе с тем, можно использовать некоторые типовые акты, которые были ранее утверждены Госкомстатом. Так, Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 утверждена унифицированная форма акта об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей N ТОРГ-2 (для импортных товаров - форма N ТОРГ-3).
 
     Если акт составляется в произвольной форме, то следует в акте указать следующие реквизиты (ст.9 закона 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»):
1) наименование документа;
2) дата составления документа;
3) наименование экономического субъекта, составившего документ;
4) содержание факта хозяйственной жизни;
5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;
7) подписи лиц.
    Акт подписывают представители обеих сторон (возможно одностороннее составление акта при согласии поставщика или при его отсутствии), он служит основанием для предъявления претензий и исков. Претензия же к товару подписывается покупателем.
Особенности документооборота и обмена товаром могут быть закреплены также в договоре купли-продажи или поставки. Например, в договоре может быть установлено, что возврат товара осуществляется на основании претензии, которая направляется по электронной почте, по факсу или иным доступным способом. Также в договоре могут быть установлены особенности расходов по возврату товара, начисления неустойки и т.д.
 
        Продавец же в свою очередь, должен:
- принять на учет возвращенный товар;
- выставить корректировочный счет-фактуру покупателю;
- передать счет-фактуру с исправлениями покупателю.
 
      Следует помнить, что в случае возврата товара выставляется корректировочный счет-фактура. В соответствии со ст. 169 НК, выставляется при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. В частности, он оформляется в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав. 
Независимо от того, как квалифицируется операция в бухгалтерском и налоговом учете, покупатель должен оформить в адрес продавца накладную на отгрузку полученных от него товаров. Об этом сказано в пункте 2.1.9 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 10.07.96 № 1-794/32-5 (далее — Методические рекомендации Роскомторга). На товарной накладной (форма № ТОРГ-12) целесообразно сделать пометку «Возврат товаров». 
      Все споры, возникающие в связи с возвратом товара, решаются в претензионном порядке. Если решить спор в претензионном порядке не удается, то в этом случае покупатель обращается с исковым заявлением в суд. Тогда возврат товара и возврат денежных средств, уплаченных за товар, будут осуществляться на основании решения суда.
 
 
Судебная практика в отношении документооборота
 
       При возврате товара возникают различного рода спорные ситуации, связанные с документационным оформлением возврата.
Например, в случае ненадлежащей приемки товара, суд может посчитать неправомерным требования покупателя о возврате денежных средств взамен на возврат товара. В качестве такого судебного решения можно назвать Постановление ФАС Московского округа от 24.10.2012 по делу N А40-20123/12-16-185. Суд указал, что передача товара должна осуществляться по товарной накладной. При этом должен быть соблюден порядок составления акта о недостаче. Составляя акт о недостаче возвращенной продукции по товарной накладной истец ответчика на приемку не вызывал, представителей независимой организации или общественности не приглашал, условия хранения и обеспечения ее сохранности после выгрузки не указал как и недостатки тары - несохраненной перевозки. Таким образом, при составлении акта следует помнить, что для его составления нужно присутствие представителя продавца и покупателя.
      Если отсутствуют доказательства, подтверждающие факт поставки товара, то суд вообще скорее всего откажет во взыскании суммы долга и возврате товара - Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2012 N 09АП-15727/2012 по делу N А40-5564/12-48-53.
       Для взыскания с продавца стоимости товара, переданного без относящихся к нему документов и возвращенного покупателем, последний должен доказать, что он затребовал и не получил у продавца соответствующие документы (Постановление ФАС Уральского округа от 04.06.2007 N Ф09-4169/07-С5 по делу N А71-8761/2006).
      В качестве документов, позволяющих идентифицировать товар при возврате, следует использовать товарные накладные. В Постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2012 N 15АП-11819/2012 по делу N А32-8155/2012 представитель ответчика ходатайствовал о приобщении к материалам дела документов о возврате товара с целью подтверждения сложившейся между сторонами практики возврата нереализованной продукции, товарных накладных, индивидуализирующих товар, переданный на хранение. И суд согласился с доводами о том, что именно накладная позволяет идентифицировать товар.
Таким образом, без документов вряд ли удастся доказать получение товара и тем более вернуть его.
 
 
Особенности бухгалтерского учета
 
 
    Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут учитывать приобретенные товары по фактической себестоимости или по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок) (п. 13 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).
В бухгалтерском учете оформление возврата товара будет зависеть от того, в каком периоде произошел возврат товара.
 
Пример 1
 
Возврат товара осуществляется в периоде реализации
 
 
Содержание операций Дебет Кредит
СТОРНО На сумму выручки от реализации в части возвращенных товаров на основании претензии, накладной на возврат 62 90-1
СТОРНО На фактическую себестоимость возвращенных товаров на основании акта, накладной на возврат и бухгалтерской справки 90-2 41
Возвращены денежные средства покупателю товара на основании выписки банка 62 51
 
       В рассматриваемой ситуации покупатель производит возврат товара в году, в котором реализован товар. В этом случае возврат некачественного товара отражается сторнировочными записями по счетам, на которых ранее были отражены операции по реализации этого товара.
      Проводки делаются на дату возврата товара.
Особенностью возврата части товаров, сторнироваться будет часть стоимости товара.
 
Пример 2
 
Возврат товара осуществляется в периоде, следующем за периодом реализации
 
Содержание операций Дебет Кредит
Отражен прочий расход (убыток прошлых лет, признанный в отчетном году) в сумме, подлежащей возврату покупателю на основании претензии и бухгалтерской справки 91-2 62
Отражен прочий доход (прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году)в сумме фактической себестоимости возвращенного товара на основании претензии и акта о возврате товара 41 91-1
Возвращены денежные средства покупателю товара на основании выписки из банка  62 51

 

     В данном случае фактическая себестоимость возвращенного покупателем некачественного товара признается в составе прочих доходов (в качестве прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году), что отражается записью по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов).

 
 
Особенности налогового учета
 
НДС
 
       При возврате товара могут возникнуть особенности налогообложения, в частности, множество вопросов вызывает уплата НДС.
Положительным моментом, связанным с возвратом товара для продавца, является возможность получения вычета по НДС.  Согласно п. 13 ст. 171 НК в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения продавец имеет право принять к вычету ранее начисленный НДС. Сумма вычета определяется как разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения. 
       А вот в отношении выставления документов может возникнуть путаница.
Так, в Письме Минфина России от 03.07.2012 N 03-07-09/64 "О выставлении счета-фактуры и корректировочного счета-фактуры при возврате товаров покупателями, являющимися и не являющимися налогоплательщиками НДС" на вопрос о выставлении счета-фактуры и корректировочного счета-фактуры при возврате товаров покупателем, не являющимся плательщиком НДС, после принятия покупателем этих товаров на учет Минфин России рекомендует в этом случае продавцу выставлять корректировочные счета-фактуры в порядке, установленном Постановлением N 1137.
       При возврате части товара также следует руководствоваться Постановлением № 1137 и выставлять корректировочный счет-фактуру.
    Однако на практике может возникнуть ситуация, в которой налоговые органы могут настаивать, что продавец, не имея счета-фактуры покупателя, - неплательщика НДС на возвращенный товар, лишается права на налоговый вычет по п. 5 ст. 171 НК РФ.
В этом случае возможно воспользоваться положительной судебной практикой, согласно которой для принятия к вычету НДС нет необходимости в наличии счета-фактуры покупателя, поскольку возврат некачественного товара не является его обратной реализацией (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 06.07.2009 N КА-А40/2935-09 по делу N А40-50063/08-127-188).
 
Налог на прибыль
 
       В части учета налога на прибыль учет будет различаться в зависимости от того, произведен ли возврат товара в периоде его реализации или нет. 
       По общему правилу, в целях исчисления налога на прибыль выручка от продажи товаров учитывается в составе доходов от реализации на дату перехода права собственности на товары к покупателю (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). Доход от реализации товаров уменьшается на стоимость приобретения этих товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
При возврате товара в следующем году его фактическая себестоимость учитывается в составе внереализационных доходов как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ). Сумма, подлежащая возврату покупателю, признается в налоговом учете в составе внереализационных расходов как убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ, см. также п. 2 Письма Минфина России от 18.09.2007 N 03-03-06/1/667).
    Спорным в части налога на прибыль является вопрос необходимости изменения отчетности. Часто этот вопрос налогоплательщикам приходится решать в суде. В качестве примера можно назвать Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2007 N Ф04-9244/2006(30394-А67-40) по делу N А67-4678/06, ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.01.2007 N А74-2087/06-Ф02-7288/06-С1 по делу N А74-2087/06. Суды пришли к мнению, что налоговая база по налогу на прибыль за прошлый год, в котором был реализован товар, корректировке не подлежит, поскольку ошибок при ее расчете допущено не было.
 
УСН
 
      При определении налоговой базы по УСН в случае возврата товара также возможны различные варианты в зависимости от того, в каком периоде возвращается товар. Если товар возвращается в том же налоговом периоде, в котором был продан, то  выручку текущего отчетного периода следует уменьшить на сумму, возвращаемую покупателю, а расходы - на стоимость приобретения этого товара и сумму "входного" НДС по нему. Если товар возвращается в другом налоговом периоде, то налогоплательщику следует скорректировать базу прошлого налогового периода (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ). 
    Вместе с тем, если товар был возвращен в прошлом году, то возникают налоговые риски. И вот почему. При возврате покупателем некачественного товара, проданного в прошлом году, расходы в виде цены приобретения товара и суммы НДС, уплаченных поставщику, признаются в составе внереализационных доходов в качестве дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде (п. 1 ст. 346.15, п. 10 ст. 250 Налогового кодекса РФ). А вот с расходами все сложнее. Все дело в том, что такие расходы не предусмотрены п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Следовательно, организация, применяющая УСН, не сможет учесть указанные расходы при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
 
     В заключение следует отметить, что конечно, поставка некачественного товара, возврат его является неприятной процедурой как для покупателя, так и для поставщика (продавца), но избежать возможных рисков можно, если правильно оформлять документы и внимательно подходить к вопросу оформления возврата в бухгалтерском и налоговом учете.