Нередко в практике бухгалтерской службы возникают ситуации, когда к моменту окончания отчетного квартала по НДС, отсутствуют некоторые счета-фактуры поставщиков (подрядчиков).
Многие бухгалтеры «закрывают» на это глаза, и формируют налоговую отчетность с учетом того, что в ближайшем будущем счета-фактуры поступят.
Однако, существует вероятность того, что либо бухгалтер забудет про недостающие документы, либо выездная проверка будет назначена до того, как счета-фактуры будут в наличии.
При этом к организации могут быть применены следующие санкции:
· 20 % от неуплаченной суммы налога по результатам налоговой декларации;
· пени, рассчитанные исходя из суммы недоплаченного НДС;
· 5000 руб. за грубое нарушение правил учета объекта налогообложения.
Рассмотрим типичные ситуации, связанные с недостачей счетов-фактур, и правильные действия бухгалтера в данных ситуациях.
Условный пример.
ООО «Арт» является плательщиком НДС. Отчитывается по данному налогу поквартально. Платежи производит помесячно.
За 1 кв. 2010г. НДС к начислению составил 78125 руб. согласно книге продаж.
Поскольку при продажах счета-фактуры выписываются бухгалтерией ООО «Арт», с начислением НДС проблем не возникает. Сложнее дело обстоит с суммами, принимаемыми к налоговому вычету, поскольку здесь фирма находится в зависимости от добросовестности поставщиков и подрядчиков, ответственных за выписку счетов-фактур.
В конце 1 квартала 2010г. бухгалтер ООО «Арт» рассортировал счета-фактуры соответственно:
· приходным накладным,
· актам выполненных работ (услуг),
· суммам, перечисленным в порядке предварительной платы поставщикам (подрядчикам).
Установлены случаи, когда счета-фактуры не получены:
1. Накладная на поступление товара № 34 от 26.02.2010г. от ОАО «Бриз» на сумму 20000 руб., в том числе НДС 18% 3051 руб.
Счет-фактура по данной поставке отсутствует.
2. Накладная на поступление товара № 121 от 30.03.2010г. от ООО «Век» на сумму 25000 руб., в том числе НДС 18% 3814 руб.
Счет-фактура по данной поставке отсутствует
3. Акт оказанных услуг № 523 от 31.03.2010г. ООО «Грот» на сумму 10000 руб., в том числе НДС 18% 1525 руб.
Счет-фактура по оказанным услугам отсутствует
4. Особенно следует быть внимательным при формировании налоговых вычетов по НДС в связи с предварительной предоплатой поставщику (подрядчику). Так, необходимо отслеживать не только факт перечисления денежных средств, получения счета-фактуры, но и заключения договора с условием предварительной оплаты.
ООО «Арт» произвело перечисление предварительной оплаты за материалы по договору в пользу ЗАО «Д» на сумму 30000 руб., том числе НДС 18% 4576 руб.
Счет-фактура по данному перечислению отсутствует
По вышеуказанным операциям бухгалтер ООО «Арт» произвел следующие бухгалтерские записи:
1. Д 41 К 60 16949 руб.- получен товар от ООО «Бриз» по накладной № 34 от 26.02.2010г.
Д 19 К 60 3051 руб. – отражен НДС по поступившим товарам, выделенный в накладной № 34
2. Д 41 К 60 21186 руб.- получен товар от ООО «Век» по накладной № 121 от 30.03.2010г.
Д 19 К 60 3814 руб. – отражен НДС по поступившим товарам, выделенный в накладной № 121
3. Д 44 К 60 8475 руб.- получены услуги ООО «Грот» по акту оказанных услуг № 523 от 31.03.2010г.
Д 19 К 60 1525 руб. – отражен НДС по поступившим услугам, выделенный в акте
4. Д 60 К 51 30000 руб.- перечислено в порядке предварительной оплаты ЗАО «Д» по договору № 79 от 25.02.2010г.
Д 76 субсчет «НДС» К 60 4576 руб. – отражен НДС по перечисленной сумме, выделенный в договоре и платежном поручении.
Согласно журналу регистрации полученных счетов-фактур была сформирована книга покупок, пронумерована, прошнурована и скреплена печатью организации. Общая сумма вычетов по НДС согласно книге покупок составила 57641 руб.
НДС к уплате в бюджет составил:
78125 -57641=20484 руб.
На момент подачи первоначальной налоговой декларации по НДС за 1 кв. 2010г. из-за недополучения счетов-фактур денежные потери фирмы составили:
3051+3814+1525+4576=12966 руб.
Бухгалтер ООО «Арт» составил рабочий список недостающих документов с тем, что бы организовать их получение, по следующей форме:
Контрагент | Первичный документ бухгалтерского учета | Сумма НДС по документу | Сумма ТМЦ (работ. услуг) по документу с НДС | Предполагаемая дата выписки счета-фактуры | Пояснение контрагента | Пояснение работников организации |
ОАО «Бриз» | Накладная № 34 от 26.02.10г. | 3051 | 20000 | 30.03.10г. | Счет-фактура отправлен по почте 02.04.10г. | Письмо со счетом-фактурой поступило в организацию 23.04.10г., о чем свидетельствует почтовый штемпель |
ООО «Век» | Накладная № 121 от 30.03. 10г.
| 3814 | 25000 | 30.03.10г. | Счет-фактура передана экспедитору | Экспедитор передал счет-фактуру в бухгалтерию только после напоминания |
ООО «Грот» | Акт оказанных услуг № 523 от 31.03.10г. | 1525 | 10000 | 31.03.10г. | Счет-фактура передан менеджеру ООО «Арт» 31.03.0 г. | Менеджер утерял счет-фактуру. В данный момент она восстановлена |
ЗАО «Д» | Платежное поручение от 18.03.10г. на предварительную оплату материалов | 4576 | 30000 | 18.03.10г. | Счет-фактура ЗАО «Д» выписан не был |
|
По мере поступления счетов-фактур произведены следующие бухгалтерские записи:
1. Д 68 субсчет «НДС» К 19 3051 руб. – отражен НДС по поступившему счету-фактуре к накладной № 34
2. Д 68 субсчет «НДС» К 19 3814 руб. – отражен НДС по поступившему счету-фактуре к акту оказанных услуг № 523
3. Д 68 субсчет «НДС» К 19 1525 руб. – отражен НДС по поступившему счету-фактуре к акту оказанных услуг № 523
4. Счет-фактура по предварительной оплате не поступил ни в 1 кв., ни во 2 кв. 2010г.
Однако во 2 квартале 2010г. поступили материалы по накладной №85 от 04.05. 10г. Вместе с накладной получен счет-фактура в связи с отгрузкой материалов № 91 от 04.05.10г.
Произведены бухгалтерские записи:
Д 76 субсчет «НДС» К 60 4576 руб. – сторно - отражен НДС по перечисленной сумме, выделенный в накладной
Д 10 К 60 25424 руб.- получены материалы от ЗАО «Д» по накладной № 85 от 04.05.2010г.
Д 19 К 60 4576 руб. – отражен НДС по поступившим материалам, выделенный в счете фактуре № 91 от 04.05.2010г.
Д 68 субсчет «НДС» К 19 4576 руб. – принят к налоговому вычету НДС по поступившим материалам, выделенный в счете-фактуре № 91 от 04.05.2010г.
Подача уточненной декларации по НДС
Поскольку у организации ООО «Арт» недостающие счета-фактуры поступали постепенно, логично было бы по мере поступления каждого документа подавать в налоговую инспекцию уточненный расчет по НДС за 1 квартал 2010г.
Однако это нецелесообразно:
1. При приемке уточненных деклараций по НДС с суммой меньшей, чем в первоначальной декларации, инспекторы зачастую проводят камеральную проверку. Таким образом, бухгалтерии пришлось бы подбирать документы к камеральной проверке не один раз.
2. Множественные уточненные декларации по НДС могут привести к выездной проверке по данному налогу. А это, как минимум, увеличение объема работы бухгалтерии.
3. Согласно позиции контролирующих и судебных органов, сформулированной в письмах: Минфина России от 13.06.2007 г. № 03-07-11/160, УФНС России по городу Москве от 17.05. 2005 г. № 19-11/35343, постановлениях ФАС Московского округа от 28.10.08 г. № КА-А40/5254-08, № КА-А40/9866-08, определении ВАС РФ от 28.02.2008 № 1759/08, счета-фактуры, служат основанием для налогового вычета исключительно в том налоговом периоде. в котором они были получены организацией. Поэтому при наличии почтового штемпеля, свидетельствующего о фактическом получении счета-фактуры, датированного 1 кв. 2010г., во 2 кв. 2010г., сумма НДС по нему не включается в уточненную налоговую декларацию 1 кв., а будет включена в налоговую декларацию, сформированную за 2 кв. 2010г.
Поскольку счет-фактура на предварительную плату так и не поступила уточнения в налоговую декларацию по данному счету-фактуре за 1 кв. 2010г. не вносятся.
Рекомендуется: подобрать все недостающие счета - фактуры за предыдущий квартал, по которым нет доказательств того, что они поступили уже во 2 кв. 2010г. и сдать одну уточненную налоговую декларацию.
Так, если у ООО «Арт» в первоначальной декларации за 1 кв. 2010г. в строке «Общая сумма НДС, подлежащая вычету» числилась сумма 57641 руб., то в уточненной декларации по данной строке следует вписать следующую сумму:
57641+3814+1525=62980 руб.
Соответственно уточненной декларации следует пересчитать авансовые платежи по НДС. Необходимость данного пересчета подтверждается разъяснениями налоговых органов, в частности письмами УМНС по г. Москве от 8 июля 2003 г. № 26-12/37012, от 16 января 2003 г. № 26-12/3628.
Сумма НДС к перечислению в бюджет уточненная:
78125 -62980=15145 руб.
Сума авансовых платежей уточненная:
15145/3=5048 руб.
Следует уплатить НДС в бюджет во 2 квартале 2010г. за 1 квартал по 5048 руб. до 20.04.10г., до 20.05.10г, до21.06.10г.
Сумма НДС 3051 руб. по счету-фактуре от 30.03.10г. будет учтена при формировании налоговой декларации по НДС за 2 кв. 2010г. в разделе «вычеты», поскольку существуют доказательства фактического получения данного счета-фактуры только во 2 квартале 2010г.
Следует учесть, что в соответствии с Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ в 2010г. согласно обновленной статье 54 Налогового кодекса РФ налогоплательщики вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам. Однако, данным правом до выхода достаточного количества разъяснений и комментариев контролирующих органов, а так же наработки судебной практики, пользоваться не рекомендуется.
Предупредительные меры
Немаловажным моментом для предотвращения денежных потерь, связанных с несвоевременным получением счетов-фактур, является разработка мероприятий внутрифирменного характера.
Для целей рационального управления налоговыми отчислениями по НДС в организации целесообразно разработать внутрифирменный регламент действий бухгалтерии.
Пример регламента ООО «Арт», разработанного для внутрифирменного пользования:
1. Проверка счетов - фактур поставщиков (подрядчиков) на предмет их полного наличия за 1 квартал 2010г.- 15.04.2010г.
2. Проверка счетов-фактур поставщиков (подрядчиков) на предмет правильности оформления и своевременности их выставления – 15.04.2010г.
3. Формирование списка «недостающих» счетов-фактур»-15.04.2010г.
Примечание: данные действия следует производить заблаговременно, чтобы осталось время на формирование, проверку, сдачу налоговой отчетности.
4. Формирование отчета по НДС- 17.04.2010г.
Примечание: не следует формировать декларацию практически в последний день, необходимо ее сдавать хотя бы за 2-3 дня до последнего срока, чтобы успеть исправить при необходимости ошибки технического характера.
5. Предварительная оценка ситуации - выявление причин отсутствия либо неправильного оформления счетов-фактур- 26.04.2010г.
5.1 Если выявлено, что это произошло по вине поставщика (подрядчика) необходимо потребовать у него недостающий документ. Следует доложить руководству о наличии «неблагополучного» с точки зрения налогообложения контрагента и представить расчет возможных денежных потерь:
18/118*100=15,25%
от суммы денежных средств, направленных поставщику (подрядчику).
5.2 Для своевременного документооборота счетов-фактур внутри организации следует внедрить график документооборота, чтобы четко представлять, какой работник в какие сроки получает счета-фактуры и передает их в бухгалтерию. В трудовых договорах с работниками можно оговорить размер штрафа за несвоевременную передачу документов.
Основные выводы:
· Бухгалтерия при формировании декларации по НДС должна учитывать только фактически полученные счета-фактуры.
· При получении ранее недостающих счетов-фактур необходимо подать уточненную налоговую декларацию за квартал.
· Подача уточненной налоговой декларации служит основанием для перерасчета авансовых платежей по НДС.
· Счета-фактуры, по которым имеются доказательства того, что они получены в следующем налоговом периоде, чем выписаны, должны участвовать в формировании налоговой декларации за следующий квартал.
· В 2010г. у налогоплательщиков возникло право в отчетном налоговом периоде по НДС отражать ошибки прошлых налоговых периодов, но пока до получения дополнительной информации налоговых органов и арбитражной практики, не рекомендуется пользоваться прописанным правом.
· В целях своевременного отражения налоговых вычетов по НДС рационально создать внутрифирменный регламент работы бухгалтерии по своевременному получению счетов-фактур.
